??在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)激烈時(shí)代，各類企業(yè)都想維護(hù)自己的市場(chǎng)占有率和市場(chǎng)價(jià)格的相對(duì)穩(wěn)定，因此會(huì)采取各種手段，其中就包括平銷返利的模式。

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一、何謂平銷返利？

平銷返利是生產(chǎn)企業(yè)以商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)或高于商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)的價(jià)格將貨物銷售給商業(yè)企業(yè)，商業(yè)企業(yè)以進(jìn)貨成本或者低于進(jìn)貨成本的價(jià)?格進(jìn)行銷售，生產(chǎn)企業(yè)再通過(guò)返還利潤(rùn)等方式彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差價(jià)損失。

較為常見(jiàn)的平銷返利模式例如：甲蘇打水生產(chǎn)企業(yè)將某類蘇打水產(chǎn)品以67.80元每件的價(jià)格銷售給各地區(qū)代理商，并在合同中約定各代理商同樣按照67.80元的價(jià)格銷售給第三方。同時(shí)，甲生產(chǎn)企業(yè)根據(jù)各經(jīng)銷商的銷售數(shù)量再把售價(jià)的10%-15%作為補(bǔ)貼返還給代理商。

在這種商業(yè)模式中，代理商企業(yè)不能賺取正常的進(jìn)銷差價(jià)，因此只能通過(guò)獲取生產(chǎn)企業(yè)的返利來(lái)彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的損失。在平銷活動(dòng)中，生產(chǎn)企業(yè)往往通過(guò)以下幾種方式來(lái)彌補(bǔ)代理商企業(yè)的進(jìn)銷差價(jià)。

1.生產(chǎn)企業(yè)通過(guò)返點(diǎn)的方式彌補(bǔ)代理商企業(yè)的損失，例如生產(chǎn)企業(yè)直接向代理商企業(yè)返還利潤(rùn)。

2、生產(chǎn)企業(yè)通過(guò)贈(zèng)送實(shí)物產(chǎn)品來(lái)彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差價(jià)損失，代理商企業(yè)再把這些實(shí)物產(chǎn)品賣掉來(lái)賺取利潤(rùn)。

因此，平銷返利多數(shù)情況下發(fā)生在生產(chǎn)企業(yè)和代理商企業(yè)之間，但也有可能發(fā)生在生產(chǎn)企業(yè)與生產(chǎn)企業(yè)之間、商業(yè)企業(yè)與商業(yè)企業(yè)之間。

 

二、新收入準(zhǔn)則下平銷返利銷售方的財(cái)稅處理

（一）會(huì)計(jì)處理

在銷售合同中存在平銷返利的條款時(shí)，屬于典型的存在“可變對(duì)價(jià)”。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入（2017）》第十六條規(guī)定：合同中存在可變對(duì)價(jià)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)，但包含可變對(duì)價(jià)的交易價(jià)格，應(yīng)當(dāng)不超過(guò)在相關(guān)不確定性消除時(shí)累計(jì)已確認(rèn)收入極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。企業(yè)在評(píng)估累計(jì)已確認(rèn)收入是否極可能不會(huì)發(fā)生重大轉(zhuǎn)回時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮收入轉(zhuǎn)回的可能性及其比重。

每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)應(yīng)計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)金額。可變對(duì)價(jià)金額發(fā)生變動(dòng)的，按照本準(zhǔn)則第二十四條和第二十五條規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

因此，生產(chǎn)企業(yè)在“平銷返利”模式下銷售確認(rèn)時(shí)，需要合理交易價(jià)格，對(duì)于名義價(jià)格超出預(yù)估合理價(jià)格部分，作為“合同負(fù)債”處理。然后，在資產(chǎn)負(fù)債表日重新估計(jì)應(yīng)計(jì)入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)金額，到實(shí)際發(fā)生“返利”時(shí)如果有差異再實(shí)際調(diào)整。

（二）稅務(wù)處理

1.增值稅

《增值稅暫行條例》第十九條規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（一）發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

因此，在“平銷返利”的模式下，銷售方發(fā)生行為，應(yīng)該按照全部銷售額或發(fā)票開(kāi)具額計(jì)算繳納增值稅，不得預(yù)先扣除需要返利的部分。

在“返利”實(shí)際發(fā)生的時(shí)候，可以按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2006]1279號(hào)）規(guī)定：“納稅人銷售貨物并向購(gòu)買方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票后，由于購(gòu)貨方在一定時(shí)期內(nèi)累計(jì)購(gòu)買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場(chǎng)價(jià)格下降等原因，銷售方給予購(gòu)貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭?、折讓行為，銷貨方可按《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票。”

2.企業(yè)所得稅

對(duì)于“平銷返利”模式下的銷售方，企業(yè)所得稅方面涉及到應(yīng)稅收入的確認(rèn)與返利的稅前扣除兩個(gè)問(wèn)題。

對(duì)于“平銷返利”的應(yīng)收收入確認(rèn)，企業(yè)所得稅方面尚未見(jiàn)到有專門(mén)的規(guī)定，因此應(yīng)稅收入必須按照銷售時(shí)的全部銷售額或開(kāi)票金額確認(rèn)為應(yīng)稅收入，不得預(yù)先扣除需要返利的部分。

對(duì)于“返利”實(shí)際發(fā)生的時(shí)候，按照《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定可以“實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出”進(jìn)行稅前扣除，也可以按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）規(guī)定的折讓在“在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入”。

（三）實(shí)務(wù)案例

【案例-1】A生產(chǎn)企業(yè)銷售策略是“平銷返利”。該企業(yè)在2021年12月發(fā)生銷售額1130萬(wàn)元（含稅），貨款已經(jīng)全部收回并給經(jīng)銷商開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)銷售政策，預(yù)計(jì)需要按照售價(jià)的10%進(jìn)行返利。

同時(shí)，在年底12月31日對(duì)照全年銷售完成情況以及銷售政策，重新估計(jì)還需要補(bǔ)記全年返利金額300萬(wàn)元（不含稅）。

A企業(yè)為一般納稅人，稅率13%，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及新收入準(zhǔn)則。

問(wèn)題：A企業(yè)的財(cái)稅處理

（1）確認(rèn)12月的收入

借：銀行存款 1130萬(wàn)元

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 900萬(wàn)

合同負(fù)債-返利 100萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 130萬(wàn)元

（2）重新估計(jì)后調(diào)整

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 300萬(wàn)元

貸：合同負(fù)債-返利 300萬(wàn)元

（3）稅務(wù)處理

如果A企業(yè)在12月31日關(guān)賬后賬面“合同負(fù)債”余額為400萬(wàn)元，且全部為2021年發(fā)生的，則在2021年企業(yè)所得稅匯算時(shí)需要納稅調(diào)增。如果在2022年實(shí)際發(fā)生“返利”后，可以在2022年沖減應(yīng)收收入。

三、新收入準(zhǔn)則下平銷返利購(gòu)買方的財(cái)稅處理

（一）稅務(wù)處理

1.增值稅

平銷返利不同于一般的銷售模式，這種行為容易造成偷漏稅情況，造成地區(qū)間增值稅收入的不正常流轉(zhuǎn)，不利于保障國(guó)家財(cái)政收入。因此，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2004]136號(hào)）規(guī)定：對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，均應(yīng)當(dāng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期取得的返還資金/（1+所購(gòu)貨物適用的增值稅稅率）* 所購(gòu)貨物適用的增值稅稅率

平銷返利行為其實(shí)本質(zhì)上屬于銷貨方給予購(gòu)貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)恼劭坌再|(zhì)。因此，根據(jù)國(guó)稅函[2006]1279號(hào)平銷返利是可以開(kāi)具紅字增值稅專用發(fā)票的。

2.企業(yè)所得稅

對(duì)于“平銷返利”的購(gòu)買方，收到“返利”，可以視為一種收入，也可以視為對(duì)成本（費(fèi)用）的沖減。二者處理最終結(jié)果是一致的，但是因?yàn)闀r(shí)間差異，可能導(dǎo)致在不同納稅年度的不同影響。具體該以怎么處理，企業(yè)所得稅方面并未具體規(guī)定。

因此，筆者建議：對(duì)于“返利”的比例或金額是確定的，直接在購(gòu)進(jìn)按照返利后金額確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)；如果返利金額或比例不確定，需要根據(jù)實(shí)際完成的購(gòu)銷金額或數(shù)量才能確定的，在實(shí)際購(gòu)進(jìn)時(shí)按照票面金額確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)，實(shí)際收到時(shí)作為應(yīng)稅收入處理。

（二）會(huì)計(jì)處理

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》也沒(méi)有對(duì)“平銷返利”的購(gòu)買方做出具體規(guī)定，我們只能按照大原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

同樣，筆者建議：

1.對(duì)于“返利”的比例或金額是確定的，直接在購(gòu)進(jìn)按照返利后金額為基礎(chǔ)進(jìn)行初始計(jì)量。

2.如果返利金額或比例不確定，需要根據(jù)實(shí)際完成的購(gòu)銷金額或數(shù)量才能確定的，在實(shí)際購(gòu)進(jìn)時(shí)按照票面金額為基礎(chǔ)進(jìn)行初始計(jì)量；資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)實(shí)際購(gòu)銷金額或數(shù)量預(yù)計(jì)返利金額，并作為收入處理。

（三）實(shí)務(wù)案例

【案例-2】乙公司作為某B品牌在當(dāng)?shù)氐拇砩蹋?021年10月份購(gòu)進(jìn)某品牌的產(chǎn)品500萬(wàn)元（不含稅），支付貨款，收到專用發(fā)票價(jià)稅合計(jì)565萬(wàn)元。根據(jù)代理合同約定，某品牌的生產(chǎn)企業(yè)B公司每季度結(jié)束后，在沒(méi)有違反銷售政策的情況下，按照購(gòu)銷額的10%進(jìn)行返利。

同時(shí)，乙公司10月收到B公司第三季度返利226萬(wàn)元，并收到B公司開(kāi)具紅字返利專用發(fā)票。

問(wèn)題：乙公司的會(huì)計(jì)處理

1.購(gòu)進(jìn)

借：存貨 450萬(wàn)元

其他應(yīng)收款-B公司 50萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 65萬(wàn)元

貸：銀行存款 565萬(wàn)元

2.收到返利

借：銀行存款 226萬(wàn)元

貸：其他應(yīng)收款-B公司 200萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 26萬(wàn)元

【案例-3】丙公司作為某C品牌在當(dāng)?shù)氐拇砩蹋?021年10月份購(gòu)進(jìn)某品牌的產(chǎn)品500萬(wàn)元（不含稅），支付貨款，收到專用發(fā)票價(jià)稅合計(jì)565萬(wàn)元。根據(jù)代理合同約定，某品牌的生產(chǎn)企業(yè)C公司每季度結(jié)束后，在沒(méi)有違反銷售政策的情況下，按照購(gòu)銷額執(zhí)行階梯銷售返利政策，返利比例為8%至12%。10月底，根據(jù)銷售額預(yù)計(jì)當(dāng)月能享受10%返利政策。

同時(shí)，丙公司10月收到C公司第三季度返利226萬(wàn)元，并收到C公司開(kāi)具紅字返利專用發(fā)票。

問(wèn)題：丙公司的會(huì)計(jì)處理

1.購(gòu)進(jìn)

借：存貨 500萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 65萬(wàn)元

貸：銀行存款 565萬(wàn)元

2.當(dāng)月預(yù)計(jì)當(dāng)月的返利收入

借：應(yīng)收賬款-C公司 56.5萬(wàn)元

貸：其他業(yè)務(wù)收入 50萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 6.5萬(wàn)元

3.收到三季度返利

借：銀行存款 226萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額  26萬(wàn)元

貸：應(yīng)收賬款-C公司 226萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 26萬(wàn)元

四、實(shí)物返利的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

在實(shí)務(wù)中，由于眾所周知的原因，“品銷返利”模式下有時(shí)購(gòu)銷雙方并不會(huì)嚴(yán)格按照前述的方式進(jìn)行業(yè)務(wù)處理和稅務(wù)處理，其中比較典型的就是實(shí)物返利。

實(shí)物返利，如果是嚴(yán)格按照稅法規(guī)定，通過(guò)在同一張發(fā)票上開(kāi)具折扣與折讓，對(duì)于雙方來(lái)說(shuō)是比較規(guī)范的。

但是，很多時(shí)候購(gòu)銷雙方“心照不宣”不開(kāi)具任何發(fā)票。在這種情況下，雙方都有可能涉嫌非法避稅，很容易被稅務(wù)局發(fā)現(xiàn)。

 

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